Il rapporto tra bilancio e reddito d’impresa nella determinazione dell’imponibile fiscale

Il presente elaborato si propone di approfondire i legami che intercorrono tra il bilancio e il reddito d’impresa sotto una duplice prospettiva, sostanziale e probatoria. Tra le grandezze contabili di bilancio e la disciplina fiscale che regola la formazione dell’imponibile esistono infatti innanzitutto legami di natura sostanziale, che traggono il proprio fondamento nei principi della derivazione e della previa imputazione a conto economico. Il principio di derivazione, sancito dall’articolo 83 del TUIR, individua nel risultato di conto economico il punto di partenza da cui muovere per la determinazione dell’imponibile fiscale, con la conseguenza che, per quanto non diversamente disposto dalla norma tributaria, il dato contabile assume piena rilevanza anche ai fini fiscali. Inoltre, con l’introduzione del principio di derivazione rafforzata, la regola contabile viene a prevalere sulla norma tributaria anche sul piano della determinazione dell’imponibile, sia pur sotto il solo profilo della qualificazione delle operazioni, della classificazione in bilancio dei rispettivi importi e dell’imputazione a periodo. I legami di natura sostanziale tra il bilancio e il reddito d’impresa traggono il proprio fondamento anche dal principio della previa imputazione, in forza del quale la deduzione dei componenti negativi di reddito dalla formazione dell’imponibile fiscale richiede, quale requisito obbligatorio, la loro previa iscrizione in conto economico. La regola della previa imputazione produce inoltre anche un secondo effetto, noto come dipendenza rovesciata: la circostanza che la deduzione dei componenti negativi sia ammessa alla sola condizione che il redattore del bilancio li abbia previamente iscritti a conto economico può infatti indurre il redattore medesimo a piegare il processo di formazione del bilancio ad esigenze di carattere fiscale, iscrivendo a conto economico componenti negativi di reddito per motivi di mera opportunità fiscale. Tra il bilancio e il reddito d’impresa esistono poi, parallelamente ai legami di natura sostanziale, anche legami di natura probatoria. La circostanza che le grandezze contabili assumano rilevanza anche ai fini fiscali in virtù dei principi della derivazione e della previa imputazione potrebbe infatti non essere sufficiente per il contribuente per superare eventuali contestazioni da parte dell’amministrazione finanziaria. Da un primo lato occorre infatti tenere conto della ripartizione degli oneri probatori in sede di giudizio tra il contribuente e l’amministrazione finanziaria, con riferimento alla quale si assiste in giurisprudenza e in dottrina a orientamenti non sempre uniformi, mentre da un secondo lato occorre valutare la possibilità per l’amministrazione di disconoscere le grandezze contabili iscritte dal contribuente in bilancio e dallo stesso recepite ai fini fiscali. Tale disconoscimento può, in particolare, avvenire attraverso il disconoscimento dell’intero sistema contabile, come avviene nel caso della ricostruzione del reddito d’impresa con metodo induttivo, oppure attraverso una forma di sindacato tributario sul bilancio, con il quale l’amministrazione disconosce l’applicazione dei principi contabili da parte del contribuente e quindi le grandezze contabili che da tale applicazione sono derivate.